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2016年10月14日，我国国家 税务总局就《非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法（征求意见稿）》（以下简称“《管理办法》”）公开征求意见。该《管理办法》被认为是中国版 FATCA法案（美国《海外账户税收遵从法案》，俗称“肥猫法案”），是我国履行金融账户涉税信息自动交换国际义务的法律依据和具体措施，其目的在于加强 税收征管，打击跨境逃税避税。该《管理办法》一经发布，即引起了社会各界的广泛关注与热议。

由 于该《管理办法》涉及的内容是跨国税收监管，涉及国内法、外国法以及国际法三个维度的法律法规以及相互关系，是一个内容庞杂、不易理解、但却极为重要的法 律体系。锦天城律师事务所高级合伙人、法学博士石育斌律师及其团队成员，将通过系列法律分析文章的方式，为读者梳理CRS的历史脉络、阐述CRS的法律规 定、解答CRS实践中的诸多难题。

本文将重点介绍和分析CRS的历史发展与目前状况，以期为读者正确理解CRS的由来、含义、目前状态、未来发展趋势等提供助益。

一、欧盟法律体系

欧 盟在欧洲范围内推行金融账户涉税信息自动交换制度，主要是通过以下两个法令：（1）2003年颁布的欧盟《利息税指令》（Council Directive 2003/48/EC of June 2003 on Taxation of Savings Income in the Form of Interest Payments）；及（2）2011年颁布的欧盟《税收行政合作指令》（The Directive 2011/16/EU on Administrative Cooperation）第8条。由于欧洲部分国家国内银行保密法的存在，《利息税指令》所规定的信息自动交换仅停留在利息所得上，并未对其他所得与财产 的涉税信息做出规范，而《税收行政合作指令》第8条则将AEOI（《金融账户信息自动交换标准》（Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information），简称“AEOI”）规定为欧盟成员国的强制性义务，同时也将涉税信息范围从利息所得扩大至雇佣所得、董事费、寿险产品、养老 金、不动产的所有权以及所得这五类信息。

欧盟AEOI体系逐渐兴起，虽然其适用的国家与地区始终局限在欧洲地区，但其信息交换理念、信息交换方式却是对AEOI发展具有较大的推动。

二、美国法律体系

如 果说欧盟AEOI体系是对AEOI的有益推动，那作为OECD（经济合作与发展组织，Organization for Economic Co-operation and Development）制定AEOI蓝本之一的美国FATCA法案可以视为AEOI发展的催化剂。

美 国FATCA法案是2010年3月18日新增至美国《国内税收法典》（Internal Revenue Code）A部分第四章节第1471条至第1474条的规定，该部分内容俗称“肥猫”或“肥咖”法案—《海外账户纳税法案》（Foreign Account Tax Compliance Act，以下简称“FATCA”）。

FATCA 法案的核心内容为：居住在美国境内、在海外拥有5万美元以上资产或者居住在美国境外、在海外拥有20万美元以上资产的美国公民和持有美国绿卡的外国人都需 要在2012年4月15日前向政府申报包括海外股票及债券、已达退休年龄人士的海外退休金、各种对冲基金和私募基金在内的信息；同时，FATCA法案要求 全球的金融机构与美国国税局进行合作，对其掌握的账户信息进行尽职调查，进而辨别出美国纳税人的相关账户信息并将该信息报送至美国国税局，对不遵守信息报 告义务的外国金融机构在获得来源于美国的某些收入（包括股票红利、利息、保险费等）时将被美国政府征收30%的预提税。另外，美国政府还通过与外国政府签 署政府间互惠模式合作协议或非互惠模式合作协议的方式来减少或消除FATCA法案与各国税收制度以及法律法规的冲突与障碍。

2012年2月7日，美国与法国、德国、意大利、西班牙和英国分别发表了双边合作声明，美国与上述五国将按照互惠模式执行FATCA的双边合作，随后部分欧盟成员国也与美国签署了执行关于FATCA法案的政府间协定。

三、全球法律体系/OECD法律体系

虽 然美国FATCA法案“绕开主权国家之间复杂的政治藩篱，在纳税人居住国税收监管机关与税收来源国金融机构之间构建直接通道”，同时也有诸多国家与美国签 署的政府间协议，但是该法案显然是美国一国推行的全球税收监管协作制度，具有天然的“霸权主义”的烙印。同时，虽然各国家和地区都为其自身制定了符合本国 或地区要求的AEOI标准文件，但是却不能相通互融，缺乏统一的执行标准。为此，2013年4月9日，法国、德国、意大利、西班牙与英国五国财长宣布，除 了与美国签署执行FATCA法案的相关协议外，也会制定五国之间的参照FATCA模式的AEOI制度，此举得到了众多国家的支持与响应，国际社会开始尝试 构建全球体系的AEOI。

为了成功推进全球各国之间的反避税合作，2013年4月19日，G20财长与央行行长会议决定委托OECD研究并制定具有全球化意义的AEOI标准。

2014 年2月13日，OECD发布了新版的AEOI规则，AEOI包括“通用报告标准”（Common Reporting Standard，以下简称“CRS”）以及“税务当局协定范本”（Model Competent Authority Agreement，以下简称“MCAA”）两部分。

为 了对各国与地区落实AEOI提供更好的指导与帮助，2014年7月15日OECD在G20财长会议上发布了《关于税收的金融账户信息自动交换标准》 （Standard for Automatic Exchange of Financial Accounts Information in Tax Matters，简称“税收AEOI”）。税收AEOI包括了CRS与MCAA的内容与解释，同时在附录部分提供了《多边税务当局协定范本》 (Multilateral MCAA)、《单边税务当局协定范本》（Nonreciprocal MCAA）等多项技术文件，让各个国家与地区有了切实有效的参照标准。

CRS 是税收AEOI的核心内容，是在各国与地区推行AEOI的重要指导文件。CRS主要规定了尽职调查与报告义务，包括履行尽职调查职责的机构、尽职调查的对 象以及内容等，一共含有九部分，分别为：一般报告义务（General Reporting Requirements）；尽职调查的一般规定（General Due Diligence Requirements）；对已有的个人账户的尽职调查（Due Diligence for preexisting Individual Accounts）；对新设个人账户的尽职调查（Due Diligence for New Individual Accounts）；对已有的企业账户的尽职调查（Due Diligence for preexisting Entity Accounts）；对新设企业账户的尽职调查（Due Diligence for New Entity Accounts）；特殊尽职调查规则（Special Due Diligence）；定义条款（Defined Terms）以及制度的有效执行（Effective Implementation）。CRS的实施需要借助各国将其转化为国内法来进行，如我国拟推出的《非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法》就是 CRS中国化的具体实践。

四、CRS的现状

在G20的大力推行下，目前已有101个国家或地区承诺实施税收AEOI标准，中国也在2014年9月承诺实施税收AEOI标准。

下表为承诺实施税收AEOI的国家列表：